Проверка полноты исчисления и уплаты налогов

Предлагаем информационную поддержку в вопросе: "Проверка полноты исчисления и уплаты налогов". Уточнить актуальность данных на 2020 год или задать любой другой юридический вопрос вы можете связавшись с дежурным консультантом.

Чем грозит неподача уведомления?

В соответствии со ст. 105.16 Налогового Кодекса РФ (НК) налогоплательщики обязаны уведомлять налоговые органы о совершенных ими в календарном году контролируемых сделках в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки.

Подача уведомления является обязанностью налогоплательщика. Кроме того, налоговый орган вправе направить налогоплательщику требование о предоставлении документации. Документация должна быть представлена в течение 30 дней со дня получения соответствующего требования.

  • Штраф за неподачу уведомления или недостоверные сведения в нем.
    Если уведомление не предоставлено или предоставлено с нарушением сроков, а также содержит недостоверные сведения, согласно ст. 129.4 НК, налогоплательщик обязан уплатить штраф в размере 5000 рублей.
  • Налоговые доначисления.
    Согласно статье 129.3 НК, неуплата или неполная уплата налогов, связанная с некорректным применением законодательства в области трансфертного ценообразования, влечет за собой ответственность. Так, при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2012 — 2016 гг. налоговая санкция применяется в размере 20% от неуплаченной суммы налога; при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды, начиная с 2017 года — 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 тыс. рублей. Налоги, в отношении которых могут быть применены доначисления, следующие:
    • Налог на прибыль;
    • НДС;
    • НДПИ;
    • НДФЛ (для физических лиц).

Налоговые органы вправе проводить проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.17 НК РФ). Такая проверка проводится:

  • на основании уведомления, которое подается самим налогоплательщиком;
  • на основании извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика, в случае выявления им контролируемых сделок, совершенных налогоплательщиком;
  • при выявлении контролируемой сделки в результате проведения федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

При этом в случае, если в ходе контрольной работы территориальным налоговым органом выявлен факт совершения сделки, которая по условиям подпадает под контролируемую, но в представленном в налоговый орган уведомлении налогоплательщиком отражены недостоверные сведения, или которая по условиям договоров не подпадает под контролируемую, но при этом, по предварительной оценке, сделка относится к контролируемым, территориальным налоговым органом может быть подготовлено информационное письмо в ЦА ФНС России, в котором излагаются факты, свидетельствующие о занижении сумм соответствующих налогов. Указанная информация может служить основанием для повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, с последующей проверкой полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Решение о проведении проверки может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения уведомления или извещения. Проверка проводится в срок, не превышающий шесть месяцев. В исключительных случаях указанный срок может быть продлен до 12 месяцев.

ПРОВЕРКА ФЕДЕРАЛЬНЫМ ОРГАНОМ ИСПОЛНИТЕЛЬНОЙ ВЛАСТИ, УПОЛНОМОЧЕННЫМ ПО КОНТРОЛЮ И НАДЗОРУ В ОБЛАСТИ НАЛОГОВ И СБОРОВ, ПОЛНОТЫ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГОВ В СВЯЗИ С СОВЕРШЕНИЕМ СДЕЛОК МЕЖДУ ВЗАИМОЗАВИСИМЫМИ ЛИЦАМИ

С 1 января 2012 г. был установлен новый вид налоговых проверок: проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Проводит данный вид проверок Федеральная налоговая служба Российской Федерации по месту своего нахождения. Подробнее об этом — читайте в представленном материале.

Федеральный закон от 18 июля 2011 г. N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» взамен нескольких действующих статей ввел в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации (далее — НК РФ) целый раздел, посвященный налоговому контролю сделок, заключаемых между взаимозависимыми лицами. В этом разделе НК РФ налоговому контролю в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами посвящена целая глава — 14.5 НК РФ.

Прежде следует отметить, что информация о контролируемых сделках, полученная от налогоплательщиков и налоговых органов, поступает в Межрегиональную инспекцию ФНС России по ценообразованию для целей налогообложения (далее — МИ ФНС России). МИ ФНС России является территориальным органом, осуществляющим функции по автоматизированному контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах в части вопросов ценообразования и информационному обеспечению деятельности ФНС России, органов государственной власти и местного самоуправления, налогоплательщиков в данной сфере в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

МИ ФНС России обеспечивает прием, обработку, хранение и анализ информации о контролируемых сделках в соответствии с разд. V.1 НК РФ, осуществляет мониторинг и использование источников информации, необходимых для анализа и контроля цен для целей налогообложения, а также анализ и оценку рыночных процессов и ценообразования на внешних и внутрироссийском рынках.

По результатам обработки поступивших сведений налоговый орган может принять решение о проведении проверки по контролируемой сделке. Целью такой проверки является установление факта соответствия (или несоответствия) применяемых налогоплательщиком цен по сделке уровню рыночных цен.

Проверку по контролируемой сделке проводят сотрудники МИ ФНС России по ценообразованию, и проводится она по месту нахождения самой МИ ФНС России, то есть все контрольные мероприятия осуществляются без выезда к налогоплательщику, посредством изучения и проверки представленных документов и сведений.

В п. 1 ст. 105.17 НК РФ отмечено, что основаниями для проведения ФНС России проверки соответствия цен являются:

— уведомление о контролируемых сделках, поданное налогоплательщиком;

— извещение территориального налогового органа, который в ходе камеральной или выездной проверки выявил факты совершения незаявленных контролируемых сделок;

— выявление контролируемой сделки при проведении ФНС России повторной выездной проверки.

При проведении проверок ФНС России вправе проводить мероприятия налогового контроля, установленные ст. ст. 95 — 97 НК РФ, которые регламентируют, что для проведения проверки налоговики могут привлекать экспертов, специалистов и переводчиков. Потребность в таких специалистах может возникнуть в случае, когда, например, контракт заключен на иностранном языке или предметом сделки является редкий товар, а также в других подобных случаях.

Обратите внимание! Контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам производится в рамках самостоятельной проверки и не может быть предметом выездных и камеральных проверок (абз. 3 п. 1 ст. 105.17 НК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 105.17 НК РФ проверка проводится должностными лицами ФНС России на основании решения руководителя (заместителя руководителя) ФНС России о проведении проверки. Такое решение может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения уведомления или извещения.

Читайте так же:  Возмещение ндс при экспорте пример

Напомним, что для фиксации проведения налоговых проверок Приказом ФНС России от 26 ноября 2012 г. N ММВ-7-13/[email protected] «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении результатов проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, Оснований и порядка продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, Требований к составлению акта проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами» утверждены:

— форма решения о проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 1 к данному Приказу);

— форма решения о продлении срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 2 к данному Приказу);

— Основания и порядок продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 3 к данному Приказу);

— форма справки о проведенной проверке полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 4 к данному Приказу);

— форма акта проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 5 к данному Приказу);

— Требования к составлению акта проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 6 к данному Приказу);

— форма решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 7 к данному Приказу);

— форма решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по результатам проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (Приложение N 8 к данному Приказу).

Рекомендации по подготовке и представлению документации в целях налогового контроля изложены в Письме ФНС России от 30 августа 2012 г. N ОА-4-13/[email protected]

Пунктом 2 ст. 105.17 НК РФ предусмотрено ограничение количества проверок в отношении одной сделки за один календарный год до одной. Следует иметь в виду, что в случае если в результате проведения налоговой проверки у одной стороны договора цена сделки была признана соответствующей рыночной, то должностные лица ФНС России не вправе проверять соответствие цены по указанной сделке рыночным ценам у другой стороны договора.

При этом разрешено проведение выездных и камеральных проверок в том же налоговом периоде, в котором проводилась проверка в отношении сделки.

ФНС России обязана уведомить налогоплательщика о принятии решения о проведении проверки в течение трех дней со дня его принятия.

Срок проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в соответствии с п. 3 ст. 105.17 НК РФ исчисляется со дня вынесения решения о проведении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке. Проверка проводится в срок, не превышающий 6 месяцев. В исключительных случаях указанный срок может быть продлен до 12 месяцев.

Кроме того, п. 4 ст. 105.17 НК РФ предусматривает продление срока проведения проверки в случае необходимости получения информации от иностранных государственных органов, проведения экспертиз и (или) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке. В этом случае срок проверки продлевается дополнительно на срок, не превышающий шести месяцев. Если иностранные государственные органы в течение этого периода не предоставили информацию о налогоплательщике или ценах, срок проверки может быть увеличен на три месяца.

Копия решения о продлении срока проведения проверки направляется налогоплательщику в течение трех дней со дня его принятия.

Основаниями продления срока проведения проверки до 12 месяцев являются:

— проведение проверки в отношении организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков;

— возникновение на месте проведения проверки обстоятельств непреодолимой силы (затопление, наводнение, пожар и тому подобное);

— непредставление налогоплательщиком в установленный срок документов, необходимых для проведения проверки.

Решение о продлении срока проведения проверки принимает руководитель (заместитель руководителя) ФНС России. Решение вручается налогоплательщику (его представителю) под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения налогоплательщиком (его представителем), либо направляется налогоплательщику по почте заказным письмом в течение трех дней со дня принятия соответствующего решения.

В соответствии с п. 5 ст. 105.17 НК РФ налоговый орган может проверить контролируемые сделки, совершенные в период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

ФНС России может направить налогоплательщику требование о представлении документации в отношении контролируемой сделки (п. 6 ст. 105.17 НК РФ). Истребуемая документация представляется налогоплательщиком в течение 30 дней со дня получения соответствующего требования. При направлении требования должен соблюдаться порядок, установленный п. п. 1, 2 и 5 ст. 93 НК РФ.

В Письме от 19 февраля 2013 г. N 03-01-18/4414 Минфин России разъяснил, что указанное требование может направляться только в рамках проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением контролируемых сделок (то есть со дня вынесения решения о проведении такой проверки до дня составления справки о ее проведении). Также в Письме отмечено, что налоговый орган вправе истребовать информацию о конкретной сделке и вне рамок проверки. Данное полномочие предусмотрено п. 2 ст. 93.1 НК РФ. Однако в этом случае представлять документацию о контролируемой сделке налогоплательщик не обязан. Он может ее представить по желанию.

ФНС России вправе запросить документы (информацию) не только у проверяемого налогоплательщика, но и у других участников контролируемой сделки. Делается это путем направления поручения об истребовании документов (информации) в территориальную налоговую инспекцию лица, у которого истребуются документы (информация). А уже эта налоговая инспекция направляет соответствующее требование непосредственно участнику контролируемой сделки.

В последний день проверки специалисты налоговых органов должны составить справку о проведении проверки, в которой фиксируются предмет и сроки проведения проверки (форма такой справки утверждена Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. N ММ-3-06/[email protected]) и вручить ее налогоплательщику под расписку.

Если налогоплательщик откажется ее получать или будет уклоняться от этого, то справку ему направят по почте заказным письмом. В этом случае справка будет считаться полученной налогоплательщиком на шестой день, считая с даты отправки заказного письма (п. 8 ст. 105.17 НК РФ).

Если в ходе проверки проверяющие установят факты применения нерыночных цен и занижения сумм налогов, то в течение двух месяцев со дня оформления справки о проверке они обязаны составить Акт проверки контролируемой сделки.

В акте проверки специалисты налоговых органов должны указать:

— факты отклонения цены сделки от рыночных цен в сторону повышения от максимальной предельной цены или в сторону понижения от минимальной предельной цены;

— обоснование того, что это отклонение повлекло занижение суммы налога;

— расчет суммы такого занижения.

Акт проверки вручается налогоплательщику под расписку (в течение 5 дней) или отправляется ему заказным письмом (п. п. 9 — 11 ст. 105.17 НК РФ).

Читайте так же:  Какой налог на сотку земли

После получения акта налоговой проверки налогоплательщик должен ознакомиться с ним. В случае если он не согласен с фактами, изложенными в акте, или с выводами и предложениями проверяющих, ему необходимо представить свои возражения по акту. Возражения следует представить в ФНС России. К письменным возражениям по акту проверки следует приложить документы, подтверждающие обоснованность возражений. Для реализации этого права отводится 20 дней со дня получения акта проверки.

Акт, другие материалы проверки, возражения налогоплательщика рассматриваются руководителем МИ ФНС России по ценообразованию (его заместителем) в течение 10 дней после истечения срока, отведенного налогоплательщику для представления возражений. Налоговый орган может продлить срок рассмотрения, но не более чем на один месяц.

7. Контролируемые сделки. Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Контролируемые сделки — это сделки между взаимозависимыми лицами и приравненные к ним (ст. 105.14 НК РФ). Цены, примененные в контролируемых сделках, налоговые органы вправе проверить на соответствие рыночным (п. 1 ст. 105.1 НК РФ).

Контролируемые сделки в рамках п. 1 ст. 105.14 НК РФ

Основные квалифицирующие признаки группы сделок

1. Сделки между взаимозависимыми лицами (п. 1 ст. 105.14 НК РФ)

Непосредственное и (или) косвенное участие одной организации в другой организации, если суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов; одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению; лица состоят в соответствии с семейным законодательством РФ в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, попечителя и опекаемого.

2. Сделки между независимыми лицами (приравненные к сделкам между взаимозависимыми лицами, п. 1 ст. 105.14 НК РФ) дифференцированы по трем группам:

2.1. Совокупность сделок по реализации (перепродаже) товаров (выполнению работ, оказанию услуг), совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, при условии, что такие третьи лица, не признаваемые взаимозависимыми и принимающие участие в указанной совокупности сделок:

не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций, за исключением организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом;

не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов для организации реализации (перепродажи) товаров (выполнения работ, оказания услуг) одним лицом другому лицу, признаваемому взаимозависимым с этим лицом.

Суммовой предел доходов для совокупности указанных сделок не установлен

2.2. Сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (пп. 2 п. 1 ст. 105.14 НК РФ)

Видео (кликните для воспроизведения).

1. Их предметом являются товары, входящие в состав товарных групп (п. 5 ст. 105.14 НК РФ): — нефть и товары, выработанные из нефти; — черные металлы; — цветные металлы; — минеральные удобрения; — драгоценные металлы и драгоценные камни. 2. Сумма доходов по таким сделкам должна превышать 60 млн руб. за календарный год (п. 7 ст. 105.14 НК РФ)

2.3. Сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства которого являются гос-во или территория, вклю-ченные в Перечень государств и территорий, утверждаемый Минфином (пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, перечень «офшоров» — 42), в т.ч. если деятель-ность российской организации образует там постоянное представительство

Сумма доходов по таким сделкам должна превышать 60 млн руб. за календарный год (п. 7 ст. 105.14 НК РФ)

(Ст. 105 НК РФ) НК РФ регламентирует порядок контроля цен по сделкам с товарами, работами, услугами (гл. 3, 7, 14.1, 14.2, 14.3 НК РФ). Сделки с имущественными правами к контролируемым прямо не отнесены (так было и до 01.01.2012). В связи с этим права налоговых органов, связанные с нормами контроля цен, на сделки с имущественными правами не могут быть распространены однозначно.

Контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным производится в рамках самостоятельной проверки и не может быть предметом выездных и камеральных проверок (абз. 3 п. 1 ст. 105.17 НК РФ).

Для целей контроля налогоплательщик по требованию федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, представляет документацию относительно конкретной сделки (группы однородных сделок), указанной в требовании на основании ст. 105.15 НК РФ. Причем требования о представлении документации, об отдельной проверке и уведомлении за периоды с 01.01.2012 до 01.01.2014 (п. 7 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ, ст. ст. 105.15 — 105.17 НК РФ) применяются в случаях, когда сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным налогоплательщиком в календарном году с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок), превышает: в 2012 г. — 100 млн руб., в 2013 г. — 80 млн руб..

Проверка проводится в срок, не превышающий шесть месяцев. В исключительных случаях указанный срок может быть продлен до 12 месяцев по решению руководителя (заместителя руководителя) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов.

К списку вопросов ► 8: Методы определения цены товаров (услуг) для целей н/обл.

Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами

Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (далее — проверка) проводится федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по месту его нахождения, на основании:

    • уведомления о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика, направленных в соответствии со статьей 105.16 НК РФ;
    • при выявлении контролируемой сделки в результате проведения повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

При проведении проверок ФНС вправе проводить мероприятия налогового контроля, установленные статьями 95-97 НК РФ. При этом контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных проверок.

Проверка проводится должностными лицами ФНС на основании решения его руководителя (заместителя руководителя) о проведении проверки. Такое решение может быть вынесено не позднее двух лет со дня получения уведомления или извещения, указанных выше.

ФНС не вправе проводить две и более проверки в отношении одной сделки (группы однородных сделок) за один и тот же календарный год. В случае, если по результатам такой проверки было установлено соответствие условий контролируемой сделки (группы однородных сделок) условиям сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, в отношении указанной сделки (группы однородных сделок) не могут быть осуществлены проверки у налогоплательщиков, являющихся другими сторонами указанной сделки (группы однородных сделок).

При этом проведение проверки в отношении сделки, совершенной в налоговом периоде, не препятствует проведению выездных и (или) камеральных налоговых проверок за этот же налоговый период.

Срок проведения проверки исчисляется со дня вынесения решения о ее проведении и до дня составления справки о проведении такой проверки. О принятии указанного решения налогоплательщик уведомляется в течение трех дней со дня его принятия .

Сроки проведения налоговой проверки в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами:

    1. в срок, не превышающий шесть месяцев;
    2. в исключительных случаях — срок может быть продлен до 12 месяцев по решению руководителя (заместителя руководителя) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Читайте так же:  Декларация усн доходы минус расходы ип

Основания и порядок продления срока проведения проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

В случае необходимости получения информации от иностранных государственных органов, проведения экспертиз и (или) перевода на русский язык документов, представленных налогоплательщиком на иностранном языке, срок проведения проверки может быть продлен дополнительно на срок, не превышающий шесть месяцев, а в случае, если проверка была продлена для получения информации от иностранных государственных органов и в течение шести месяцев федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не смог получить запрашиваемую информацию, срок продления указанной проверки может быть увеличен на три месяца.

Копия решения о продлении срока проведения проверки направляется налогоплательщику в течение трех дней со дня его принятия.

В рамках проверки могут быть проверены контролируемые сделки, совершенные в период, не превышающий 3 календарных лет , предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Федеральный орган исполнительной власти вправе направить налогоплательщику требование о представлении документации, предусмотренной статьей 105.15 НК РФ, в отношении проверяемой сделки (группы однородных сделок). Истребуемая в соответствии с настоящим пунктом документация представляется налогоплательщиком в течение 30 дней со дня получения соответствующего требования.

Если по результатам проверки были выявлены факты отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной цены, которые привели к занижению суммы налога, в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной проверке уполномоченные должностные лица, проводившие проверку, должны составить в установленной форме акт проверки.

Акт проверки составляется с учетом требований, предусмотренных пунктом 3 статьи 100 НК РФ. Акт проверки должен содержать также документально подтвержденные факты отклонения цены, примененной в сделке, от рыночной цены в сторону повышения от максимальной предельной цены или в сторону понижения от минимальной предельной цены с учетом соответствующих надбавок к ценам или скидок с цен, а также обоснование того, что это отклонение повлекло занижение суммы налога, и расчет суммы такого занижения.

Лицо, в отношении которого проводилась проверка, или его представитель в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих вправе в течение 20 дней со дня получения акта представить письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом указанное лицо вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений.

Проверка полноты исчисления и уплаты налогов при совершении сделок между взаимозависимыми лицами: порядок проведения и налоговые последствия

«Аудиторские ведомости», 2015, N 5

Рассмотрен порядок проведения налоговой проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, в ходе которой налоговый орган определяет соответствие фактической цены контролируемой сделки рыночной цене.

Введение

С 1 января 2012 г. вступил в силу разд. V.1 НК РФ, регулирующий трансфертное ценообразование для целей налогообложения, что явилось результатом долгой эволюции российского законодательства в области контроля цен для целей налогообложения (подробнее см. [1]). В гл. 14 НК РФ представлены две основные формы налогового контроля: камеральные (КНП) и выездные (ВНП) налоговые проверки. Однако в соответствии со ст. 105.17 НК РФ существует дополнительный специфический вид проверки «полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами». Особенностью такого вида проверки в отличие от КНП и ВНП является ее предмет. Если предметом ВНП и КНП является полнота исчисления и уплаты налогов, то предметом указанного вида проверки является цена конкретной сделки, осуществленной между взаимозависимыми лицами. Поэтому в статье будет использоваться термин «ценовая налоговая проверка» (ЦНП). Статья посвящена рассмотрению порядка проведения ЦНП, а также анализу возможных налоговых последствий таких проверок для налогоплательщика.

Налоговые последствия ЦНП

Возможные последствия проведения ЦНП для налогоплательщика представлены на рис. 4.

Последовательность ЦНП

Пунктом 1 ст. 105.17 НК РФ установлены три основания проведения ЦНП, представленные в табл. 1.

Порядок подготовки и проведения ЦНП

В ходе проведения ЦНП налоговые органы вправе осуществлять следующие мероприятия налогового контроля:

  • экспертизу (ст. 95 НК РФ), назначается для разъяснения вопросов, требующих специальных знаний;
  • привлечение специалиста, обладающего определенными знаниями и навыками (ст. 96 НК РФ);
  • привлечение переводчика (ст. 97 НК РФ);
  • истребование документов (ст. 93, п. 6 ст. 105.17 НК РФ);
  • истребование документов в рамках встречной проверки (ст. 93.1, п. 7 ст. 105.17 НК РФ).

Как и в отношении ВНП и КНП, НК РФ установлено, что продолжительность проверки в общем случае не может превышать 6 месяцев с момента вынесения уполномоченным лицом налогового органа решения о начале проведения проверки и момента составления справки о проведении проверки. Однако ст. 105.17 НК РФ предусматривает продление срока проверки на следующий срок:

  • не более чем на 6 месяцев — в случае необходимости получения сведений от иностранных контрагентов проверяемого лица, назначения экспертизы и т.д.;
  • на 3 месяца — в случае, если информация от иностранных контрагентов в ходе прошлого запроса не была предоставлена;
  • до 12 месяцев — в исключительных случаях, перечисленных в п. 3 Оснований и порядка продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, утвержденных Приказом ФНС России от 26.11.2012 N ММВ-7-13/[email protected] (проведение проверки в отношении организации, отнесенной в соответствии со ст. 83 НК РФ к категории крупнейших налогоплательщиков; возникновение на месте проведения проверки обстоятельств непреодолимой силы (затопления, наводнения, пожара и т.п.); непредставление налогоплательщиком в установленный п. 6 ст. 105.17 НК РФ срок (30 дней) документов, необходимых для проведения проверки, при наличии особого разрешения руководителя налогового органа или его заместителя.

Таким образом, максимальный срок проверки может достигать 21 месяца, в то время как максимальный срок ВНП (с учетом возможных периодов приостановления проверки) согласно п. 9 ст. 89 НК РФ не может превышать 15 месяцев. Кроме того, в отличие от КНП и ВНП, ЦНП не может быть приостановлена, поскольку на это нет прямых указаний в нормах НК РФ.

Кроме указанных сроков проведения ЦНП НК РФ устанавливает и периодичность такой проверки. Согласно п. 2 ст. 105.17 одна и та же сделка может быть проверена только один раз за один и тот же год. Иными словами, в течение календарного года в отношении одного налогоплательщика может производиться несколько ЦНП, но по разным сделкам. Отдельно взятая сделка проверяется только один раз. Чтобы избежать неверного толкования данной нормы, законодатель в той же статье уточняет, что ЦНП сделки невозможна, если данная сделка уже проверялась в течение календарного года у контрагента проверяемого лица и никаких нарушений по результатам контрольных мероприятий выявлено не было. Таким образом, если п. 10 ст. 89 НК РФ предусматривает особые условия, при которых возможно назначение повторной ВНП, то в случае с ЦНП такой оговорки нет.

Читайте так же:  Поэтапное заполнение декларации 3 ндфл

В рамках одной ЦНП налоговые органы могут проверить лишь 3 календарных года, предшествующих году вынесения решения о проведении проверки. В свою очередь, решение о проведении проверки не может быть вынесено по истечении более 2 лет с момента получения уведомления о совершении налогоплательщиком контролируемых сделок. Иными словами, если сделка была совершена в 2014 г., а уведомление согласно требованиям законодательства подано не позднее 20 мая 2015 г., то решение о проверке не может быть принято позднее мая — июня 2017 г.

Порядок оформления результатов ЦНП в соответствии с п. п. 10 — 14 ст. 105.17 и ст. 101 НК РФ представлен на рис. 3.

Основания проведения ЦНП

Порядок составления и обработки основания

Уведомление о контролируемой сделке от налогоплательщика

Представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета налогоплательщика не позднее 20 мая года, следующего за годом осуществления контролируемой сделки (п. 2 ст. 105.16 НК РФ).

Уведомление содержит информацию о временных рамках проведенной сделки, ее участниках и предмете, а также о сумме прибыли, полученной по итогам сделки (п. 3 ст. 105.16 НК РФ).

Территориальные налоговые органы в течение 10 дней с момента получения уведомления направляют его в ФНС (п. 5 ст. 105.16 НК РФ)

Извещение о контролируемой сделке, выявленной в ходе КНП, ВНП или налогового мониторинга

Составляется территориальным налоговым органом в случае выявления в ходе КНП, ВНП или налогового мониторинга контролируемой сделки, о которой не было сообщено налогоплательщиком. Извещение передается в ФНС не позднее одного рабочего дня со дня подписания извещения на бумажном носителе уполномоченным должностным лицом налогового органа, проводящего налоговую проверку (п. 1.6 Порядка направления налоговым органом, проводящим налоговую проверку, извещения о контролируемых сделках в федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов), о чем налогоплательщик уведомляется в течение 10 дней с момента направления извещения (п. 6 ст. 105.16 НК РФ)

Выявление контролируемой сделки в ходе повторной ВНП в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего налоговую проверку, налоговый мониторинг

Вышестоящий налоговый орган самостоятельно выявляет факт наличия сокрытой контролируемой сделки, действуя в порядке, предусмотренном п. 10 ст. 89 НК РФ. Применение к налогоплательщику налоговых санкций по указанному основанию в настоящее время может быть успешно оспорено налогоплательщиком в суде, если существует решение суда по спору налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку законности действий налогоплательщика (Постановление Конституционного Суда РФ от 17.03.2009 N 5-П, признавшее частично не соответствующими Конституции РФ абз. 4 — 5 п. 10 ст. 89 НК РФ)

Указанные законодателем основания исключают инициацию ЦНП вне КНП или ВНП, например на основании сведений, полученных от правоохранительных органов. На рис. 2 показан порядок подготовки и проведения ЦНП.

Порядок оформления результатов ЦНП

В последний день ЦНП уполномоченное лицо налогового органа составляет справку о проверке, где указывает предмет и сроки сделки. Справка вручается налогоплательщику или его доверенному лицу под роспись или иным способом, позволяющим установить момент получения налогоплательщиком указанной справки.

При обнаружении в ходе проверки отклонений цены, примененной в сделке, от рыночной цены, которая привела к занижению суммы налога, составляется акт проверки. Форма акта и Требования к его составлению установлены Приказом ФНС России от 26.11.2012 N ММВ-7-13/[email protected] «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении результатов проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, оснований и порядка продления срока проведения проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами, требований к составлению акта проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами». В содержании данного акта можно выделить общую и специфическую части. Общая часть аналогична акту, составляемому по результатам КНП и ВНП, т.е. общие сведения о лицах, проводивших проверку, самой проверке и ее результатах. Специфическая часть акта включает следующие элементы:

  • основные элементы доказательной базы по выявленному отклонению, повлекшему занижение сумм налоговых платежей, с приложением необходимых документов;
  • расчет суммы занижения налоговых платежей.

Затем акт передается под расписку или иным способом, позволяющим определить дату его получения, налогоплательщику или его представителю в двухдневный срок.

Акт проверки может быть опротестован налогоплательщиком в письменном виде в 20-дневный срок. При этом может опротестовываться как акт в целом, так и отдельные его положения.

Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности или отказе в привлечении его к ответственности выносится в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ. На вынесение решения руководителю (заместителю руководителя) налогового органа отводится 10 дней после получения письменных возражений налогоплательщика или истечения 20-дневного срока обжалования акта проверки.

Порядок проведения ЦНП

В ходе проведения ЦНП налоговые органы должны исходить из установленной п. 5 ст. 105.17 презумпции достоверности: метод ценообразования, применяемый налогоплательщиком, считается достоверным, пока не доказано обратное. Однако налоговый орган вправе доказать, что применяемый налогоплательщиком метод не отвечает условиям сопоставимости финансовых результатов, и произвести перерасчет на основании методов, предложенных НК РФ, или их комбинации (подробнее см. [2, 3, 4]).

С одной стороны, это положение защищает интересы налогоплательщика, обязуя налоговый орган принять применяемый им метод ценообразования за достоверный, с другой стороны, расплывчатость формулировки несоответствия применяемого налогоплательщиком метода дает налоговым органам обширный простор для поиска доказательств и опровержений. Последовательность ЦНП показана на рис. 1.

Возможные последствия проведения ЦНП для налогоплательщика

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признаются виновное действие или бездействие налогоплательщика или налогового агента, за которые установлена ответственность. В контексте ЦНП под налоговым правонарушением понимается необоснованное применение механизмов трансфертного ценообразования, повлекшее за собой снижение налоговых поступлений в бюджет.

Ответственность за нарушение законодательства по контролю цен для целей налогообложения установлена ст. 129.3 НК РФ и п. 9 ст. 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения». Законодатель предусмотрел ряд переходных положений, которые должны постепенно ужесточать меру ответственности за подобные нарушения (табл. 2).

Проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами

Руководствуясь рекомендациями Организации экономического сотрудничества и развития, в 2012 году были внесены изменения в Налоговый кодекс РФ, в корне изменяющие механизм налогового контроля за ценообразованием в сделках между взаимозависимыми лицами.

В результате налоговые органы получили право контроля соответствия цен в контролируемых сделках. Согласно ст. 105.14 НК РФ контролируемыми являются следующие сделки:

  • Между взаимозависимыми лицами.
  • Между лицами, не являющимися взаимозависимыми, но между которыми заключены сделки, приравнивающиеся к сделкам с взаимозависимым лицом (ч. 1 ст. 105.14 НК РФ).

Формой контроля согласно ст. 105.17 НК РФ является проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделки между взаимозависимыми лицами, в рамках которой могут проводиться предусмотренные ст. 95-97 НК РФ мероприятия (экспертиза, привлечение специалиста, привлечение переводчика). Основаниями принятия решения о проведении проверки являются:

  • уведомление, поступившее от налогоплательщика, о заключении им контролируемой сделки;
  • извещение территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика, о выявлении контролируемой сделки, скрытой налогоплательщиком от ФНС РФ;
  • извещение территориального налогового органа о выявлении контролируемой сделки, которая была скрыта налогоплательщиком от ФНС РФ в рамках налогового мониторинга;
  • информация о выявлении контролируемой сделки в результате проведения повторной выездной налоговой проверки ФНС РФ.
Читайте так же:  Штрафы принимаются к налоговому учету

Проверке могут быть подвергнуты контролируемые сделки, совершенные в период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Законодательством предоставлен весьма большой период для принятия решения о проведении проверки контролируемой сделки – 2 года с даты поступления в ФНС РФ извещения или уведомления о проведении контролируемой сделки. Общий срок проведения проверки – 6 месяцев со дня вынесенного решения ФНС РФ о проведении проверки в отношении налогоплательщика, при этом налоговый орган имеет право продлить проверку до 12 месяцев. Если налоговой орган нуждается в получении информации или иной документации от иностранного государственного органа, то ФНС РФ уполномочен продлить срок проверки, уведомив об этом налогоплательщика в течение трех дней со дня его принятия. ФНС РФ вправе запросить документы не только у сторон контролируемых сделок, но и иных лиц, причастных к сделке и располагающих документами, касающимися контролируемых сделок. По итогам проведенной проверки ФНС РФ принимает решение, о котором в течение 3 дней сообщает налогоплательщика.

Справка о проведенной проверке – окончательный акт, свидетельствующий о завершении проверки, в котором указываются сроки ее проведения и предмет. В случае выявления расхождений цены, примененной в сделке, с рыночной ценой, налоговый орган сообщает об этом налогоплательщика в течение двух месяцев со дня составления справки и проведенной проверке посредством направления акта проверки в течение пяти дней со дня составления этого акта.

Трансфертное ценообразование, определение которой можно встретить лишь в Протоколе об обмене информацией по контролю за трансфертным ценообразованием между налоговыми и таможенными органами государств ЕврАзЭС и в Соглашении об обмене информацией между налоговыми и таможенными органами государств – членов ЕврАзЭС от 25 января 2002 г, является ценой на товары, работы, услуги, отличающейся от объективно сформированной при совершении международных сделок рыночной цены. В случае выявления и установления расхождения цены в ходе проверки полноты исчисления и уплаты налога налоговый орган вправе доначислить налог в порядке ст. 105.18 НК РФ. В случае если в результате симметричной корректировки сторона получает право возврата излишне уплаченного налога, то процедура производится в порядке зачета и возврата налога, установленного ст. 78 НК РФ.

В своем большинстве, права и обязанности налогового органа и налогоплательщика в ходе проверки контролируемой сделки тождественны объему прав и обязанностей, которыми наделяются эти лица при камеральных и выездных проверках. Исключение составляет право налогового органа на проведение повторной проверки: в отношении контролируемой сделки налоговый орган вправе провести одну проверку.

Согласно выводам, которые можно сделать из содержания ст. 105.17 НК РФ, проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделки между взаимозависимыми лицами возможна лишь в отношении контролируемых сделок, закрепленных в ст. 105.14 НК РФ в рамках особой формы контроля, который проводится ФНС РФ. Это дополнительно подтверждается и абз. 3 п. 1 ст. 105.17 НК РФ, согласно которому контроль соответствия цен в сделках между взаимозависимыми лицами не может проводиться в рамках камеральных и выездных проверок. Равно как и акты камеральных и выездных проверок акты, материалы проверок контролируемых сделок при обжаловании в судебном порядке должны пройти стадию досудебного (административного) урегулирования в ФНС РФ.

Как ранее отмечалось, законодатель ограничил контролируемые сделки между взаимозависимыми лицами ст. 105.14 НК РФ, которые могут быть проверены ФНС РФ. Между тем, Министерство финансов РФ в Письме № 03-01-18/8-145 от 18 октября 2012 г. изложило позицию, расширяющую печень контролируемых сделок, включив в него иные сделки, заключенные между взаимозависимыми лицами. Более поздним Письмом № 03-07-11/6175 Министерство финансов РФ закрепило правовую позицию, дозволяющую подвергать контролю любые сделки между взаимозависимыми лицами. При всем при этом, ст. 105.17 НК РФ прямо ограничивает круг контролируемых сделок, форму контроля и орган, делегированный контролировать подобные сделки. Кроме этого, согласно позиции Министерства финансов РФ, проверке могут быть подвергнуты сделки между взаимозависимыми лицами без учета суммового порога контроля, закрепленного ст. 105.14 НК РФ.

Резюмируя выявленные проблемы в сфере контроля сделок между взаимозависимыми лицами, следует отменить следующее:

  • Территориальные налоговые органы в ходе выездных и камеральных проверок подвергают проверке контролируемые сделки, определенные ст. 105.14 НК РФ, а также иные сделки, заключенные между взаимозависимыми сделками на предмет полноты исчисления налогов и их уплаты, выявления необоснованной налоговой выгоды, что противоречит ч. 1 ст. 105.17 НК РФ и абз. 3 ч. 1 ст. 105.17 НК РФ.
  • Налоговый орган проверяет полноту исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми сделками не только по контролируемым сделкам, но и иным сделкам, что противоречит смыслу ст. 105.17 НК РФ.
  • Неоднозначная судебная практика не позволяет ограничить круг сделок, которые могут быть проверены в рамках проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Кроме того, судебная практика неоднозначна в части наделения правом территориальных налоговых органов по выявлению необоснованной налоговой выгоды в связи с совершением контролируемой сделки.

Установление ценового порога для сделок, относящихся к контролируемым, и наделение правом администрирования подобных сделок Центральный аппарат ФНС РФ изначально было заложено как способ защиты юридических лиц от излишнего контроля ценообразования и повышения качества контроля, так как законодатель посчитал контроль за ценообразованием для территориальных налоговых органов сложной задачей.

Наиболее обсуждаемым и ярким судебным актом является Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 11 апреля 2016 г. по делу № А63-11506/2014. В данном судебном акте Верховный Суд РФ подтвердил свою позицию, обозначенную в иных определениях, согласно которой территориальные налоговые органы не вправе проверять цены в сделках, совершенных между взаимозависимыми лицами, в рамках выездных и камеральных проверках. Несмотря на однозначную позицию Верховного суда РФ, налоговые органы продолжают активно проверять полноту исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами.

Причиной агрессивной налоговой оптимизации является и затянувшийся мировой финансовый кризис, в условиях которого налоговые органы ищут способы пополнения доходной части бюджета. Вместе с тем, ощущается необходимость сбалансирования публичных интересов государства и частного сектора, который уже существенно сократился.

Видео (кликните для воспроизведения).

Лилит Маилян, юрист Юридической фирмы « BRACE »

Источники

Проверка полноты исчисления и уплаты налогов
Оценка 5 проголосовавших: 1

ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

Please enter your comment!
Please enter your name here